El Impuesto sobre Sociedades en la Jurisprudencia del TJUE: La doctrina Marks & Spencer en materia de tributación de las pérdidas transnacionales de grupos de sociedades: avances y deficiencias del estado actual de la cuestión y pautas de futuro - Machancoses García, Ester (Revista Técnica Tributaria, 2013)
El presente trabajo tiene por objeto el análisis de la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en materia de pérdidas transnacionales de grupos de sociedades. La finalidad es concretar los límites del Derecho Comunitario al poder tributario de los Estados miembros. A la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, el trabajo aporta tres conclusiones generales:1. En primer lugar, la Sentencia X Holding no constituye un cambio de criterio respecto de la Sentencia Marks & Spencer (principio “per element approach”). En este sentido, sigue latente el interrogante sobre la compatibilidad de la ley española con el Derecho Comunitario. La ley española excluye en el régimen de consolidación fiscal las pérdidas finales de filiales en el extranjero. 2. En segundo lugar, y partiendo de la premisa anterior, el TJUE elabora dos razonamientos jurídicos en función del aspecto sustantivo objeto de controversia. Así, desde la óptica del Estado origen de la inversión: Por un lado, cuando se trata de diferencia de trato desfavorable a situaciones comunitarias con ocasión de “pérdidas sufridas por las filiales en el extranjero”, se establece la doctrina de Compatibilidad Limitada: La diferencia de trato es una restricción a la libertad de establecimiento que, por regla general, resulta compatible con el Derecho Comunitario. Están justificadas por el reparto de poder tributario y por la necesidad de evitar la evasión fiscal (Marks & Spencer, X Holding, OyAA, Lidl Belgium). Excepcionalmente, sin embargo, no resultan compatibles con el Derecho Comunitario, por no estar justificadas o por ser desproporcionadas (Marks & Spencer, Lidl Belgium) Por otro lado, cuando se trata de diferencia de trato desfavorable a situaciones comunitarias en relación con los “diferentes gastos conexos a la participación en sociedades extranjeras”, el Tribunal acoge la doctrina de la Incompatibilidad limitada: Estas diferencias constituyen restricciones a la libertad de establecimiento y/o libre circulación de capitales que. Por regla general, resultan incompatibles con el Derecho Comunitario. No están justificadas por la necesidad de salvaguardar el reparto de poder tributario establecido por los Estados Miembros ni por la necesidad de evitar la evasión fiscal (Rewe, Steko, Bosal, Keller, Deutsche Shell). Excepcionalmente, resultan compatibles con el Derecho Comunitario determinadas restricciones justificadasy proporcionadas (Glaxo Wellcome).3. Por último, a nivel comunitario, estamos ante un contexto de incertidumbre normativa que se pone de relieve con la Jurisprudencia del TJUE. La fiscalidad de las pérdidas y de los gastos conexos a las participaciones es una materia de gran trascendencia práctica y recaudatoria. Es hora de que el Derecho Comunitario Derivado, por la vía de Directivas, solucione esta cuestión de la tributación de los grupos transfronterizos de sociedades. Estamos ante una cuestión que no puede quedar relegada a la solución del Tribunal de Justicia “caso por caso”, que es la situación actual.